Принятие правильных управленческих решений базируется на точном и оперативном анализе, позволяющем выявлять отдельные причины и уточнять их влияние на эффективность производства и конкурентоспособность продукции. В молочном животноводстве прежде всего необходимо уточнить распределение затрат между двумя видами продукции: молоком и мясом. Добиться перераспределения затрат предлагается за счёт начисления амортизации по основному стаду, что позволит учесть при оценке результатов деятельности отрасли соответствие фактического срока продуктивного использования нормативному.
При современной системе учёта затраты на молодняк, понесённые до его перевода в основное стадо, списываются на мясо в момент реализации животного. В результате реализация молока является стабильно прибыльной, а мяса – убыточной. Убыточность мясного скотоводства воспринимается как «неизбежное зло», сложившееся исключительно под влиянием внешних факторов и не поддающееся изменению. Поэтому основное внимание со стороны руководства и специалистов отводится контролю над рентабельностью молока. Мероприятия, направленные на увеличение срока продуктивного использования коров, повышение интенсивности выращивания молодняка на мясо, если и осуществляются, то их финансирование производится по остаточному принципу, несмотря на достаточно благоприятную конъюнктуру на рынке говядины и племенного молодняка.
Однако следует отметить, что убытки, получаемые от реализации мяса, возникают не в результате его неэффективного производства, но, в основном, вследствие ранней выбраковки коров. В Ленинградской области средний возраст коров по стаду составляет менее 3 лактаций, выбраковка коров превышает 30%. Несмотря на высокий уровень продуктивности (более 6500 кг в 2006 г.), получаемый объем прибыли от реализации молока в течение первых 1,5-2 лактаций лишь покрывает разницу между затратами на выращивание и выручкой от реализации животного на мясо при выбраковке. Увеличение срока продуктивного использования коров оказывает не меньшее влияние на доходность молочного животноводства, чем рост продуктивности.
Действующая сейчас редакция Положений по бухгалтерскому учету основных средств (п.17 ПБУ 6/01) разрешает начислять амортизацию по животным основного стада. Основные средства амортизируются только в течение срока полезного использования, который устанавливается организацией самостоятельно (п.20 ПБУ 6/01). В целях налогового учета Классификацией основных средств для животных основного стада установлен срок полезного использования в пределах 5-7 лет. Данный срок полностью совпадает с зоотехническими нормативами и поэтому может быть рекомендован и для других видов учета.
При определении размера амортизационных отчислений возникает вопрос, нужно ли уменьшать амортизируемую первоначальную стоимость животного на ликвидационную стоимость. На этот вопрос можно ответить двояко. С одной стороны, в целях бухгалтерского учёта подразумевается, что основное средство должно быть полностью самортизировано за срок полезного использования и в дальнейшем списано, поэтому ликвидационный фонд не предусматривается. Однако животные – специфический объект основных средств. Списание коровы из основного стада означает не ликвидацию объекта как такового, а, как правило, его продажу на мясо. Таким образом, отсутствие ликвидационного фонда будет означать реализацию продукции, не имеющей себестоимости. При этом вся выручка от мяса будет составлять прибыль. На наш взгляд, это с экономической точки зрения не совсем корректно, т.к. искажает доходность производства как мяса, так и молока. Начисление ликвидационного фонда должно осуществляться в размере альтернативной стоимости коровы, представляющей собой величину, которая всегда может быть получена при ее выбытии. Однако этот учёт также имеет недостатки: во-первых, происходит некоторое усложнение бухгалтерской работы, так как ликвидационная стоимость может начисляться только в рамках управленческого учёта – бухгалтерский учет не предусматривает использования альтернативной оценки. Во-вторых, в результате инфляции и других факторов, влияющих на временную ценность денег, ликвидационная стоимость не будет фактически отражать возможную выручку от ликвидации объекта. Следует отметить, что обесценивается не только ликвидационный, но и амортизационный фонд, однако вследствие распределения амортизационной стоимости в течение всего срока использования животного, она изменяется меньше.
Выбраковка коров раньше нормативного срока их продуктивного использования за счёт списания недоначисленной амортизации приведёт к значительному уменьшению рентабельности молока в период выбраковки животного (см. рис.).
Как показывает рисунок, современная система учёта в недостаточной степени отражает потери, связанные с досрочной выбраковкой животных – рентабельность основного вида продукции – молока имеет довольно значительный уровень. Величина недоначисленной амортизационной стоимости показывает точную оценку потерь от досрочной выбраковки, что позволяет определить, насколько окупятся дополнительные затраты, направляемые на улучшение здоровья коров, условий их содержания, внедрение щадящих режимов доения и т.д. В связи с этим, предлагаемая методика отслеживания срока продуктивного использования коров в бухгалтерском учете на основе начисления амортизации и выявления убытков, непосредственно возникающих из-за ранней выбраковки, может стать одним из рычагов повышения эффективности молочного животноводства, конкурентоспособности производимой отраслью продукции.
